202007.29
0
0

Налоговое правонарушение, выражающееся в неуплате налога, является правонарушением с формальным составом, и влечет правовые последствия с момента фактической неуплаты обязательного платежа. При этом налоговый орган как специализированный орган публичной власти, в обязанности которого входит администрирование налоговых платежей, наделен обязанностями по учету и проверке поступлений и не может произвольно отказаться от исполнения публичных обязанностей.

Срок исполнения налогового обязательства является по своей природе сроком пресекательным, то есть тем, который прекращает право на предъявление требований, если срок истек. Проще говоря, государство больше не может реализовать свое право на взыскание. Это очевидный подход и для властно-публичных отношений, который направлен на придание правовой определенности в обязательствах, в том числе публичных.

Два механизма взыскания недоимки: налоговый и гражданский порядок и состав фактов для определения срока.

В частности, налоговые органы вправе реализовать свои властные полномочия при помощи двух механизмов взыскания.

Первый — в рамках налогового законодательства: по правилам п. 2 ст. 48 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), посредством направления требования об уплате налога. Эта процедура является началом публичного порядка взыскания налоговых платежей.

Второй – в рамках гражданского законодательства. За государством сохраняется право на обращение с исковыми требованиями в порядке гражданского судопроизводства, предоставляя дополнительную возможность для реализации права на взыскание налога.

Следует отметить, что налоговые сроки взыскания являются специализированными сроками с особым порядком их применения, которые отличаются от правил, установленных в гражданском законодательстве п. 2 ст. 199 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ).

Рассмотрим исковой порядок. Так, начало течения срока по правилам п. 1 ст. 200 ГК РФ при взыскании недоимки по налогам определяется также по общим правилам, но с учетом особенностей. По общему правилу, течение срока давности начинается со дня, когда лицо, чье право нарушено (в данном случае государство – прим.) узнало или должно было узнать о нарушении права. Альтернативная формулировка «должно было узнать» раскрывается при помощи следующего принципа.

Гражданское законодательство раскрывает понятие субъективного срока давности и объективного срока давности. Субъективный срок давности предполагает факт осведомленности лица о нарушении его права. Объективный срок исковой давности – фактический момент нарушения права.

Учитывая, что государство как публичный механизм в своих правах приравнено к юридическому лицу, которое обладает всеми правами истца, для начала течения срока давности необходимо наличие этих двух обстоятельств.

Следовательно, рассматривая вопрос сроков давности для целей взыскания недоимки по налогам из этой нормы можно сделать вывод, что осведомленность заинтересованного лица о сроках должна быть обусловлена двумя обстоятельствами — 1) осведомленность о факте нарушения права (время и сумма) и 2) кто является лицом, нарушившим право — то есть ответчиком — налогоплательщиком.

Факт возникновения налогового долга является объективным сроком, который зависит от фактического момента неисполнения налогового обязательства в срок, который установлен законом и вопрос его определенности очевиден. При этом субъективный срок – это момент когда государство как публичный институт в лице фискальных органов «должно было узнать» о неисполнении налоговой обязанности. Это допущение и презумпция осведомленности продиктована следующим.

Так, налоговый орган как публичный орган государственной власти не может не знать о фактах исполнения или неисполнения налоговых обязательств в той мере, что это обязанность налогового органа. Кроме того, информационная система учета платежей позволяет отслеживать поступления от каждого налогоплательщика в установленный законом день и срок.

Следовательно, субъективный срок также очевидно начинает течь в один момент с объективным сроком – в момент фактического неисполнения налоговой обязанности. Таким образом, для целей установления начала течения срока давности при реализации именно гражданско-правового механизма при взыскании налога подлежит учету момент неисполнения налоговой обязанности, а не его фактического обнаружения налоговым органом через какое-то время. В ином случае будет страдать правовая определенность в обязательствах, а подобный подход противоречить прямо общим правилам о сроках при зачете или возврате излишне взысканного или уплаченного налога, о чем написано ниже.

Позиция ФНС России в отношении сроков

Позиция ФНС России в отношении сроков в полной мере корреспондируется с позицией заявителя и не может вступать в противоречие друг с другом.

В решении ФНС России от 02.02.2016 № СА-3-9/371@ налоговый орган, рассматривая обращение физического лица с заявлением о возврате излишне уплаченного НДФЛ указал, что заявитель пропустил установленный ст. 78 НК РФ трехлетний срок подачи заявления о возмещении налога, указав на пресекательный характер срока для обращения за возвратом налога.

В равной мере о последовательном подходе к определению сроков свидетельствует и Письмо ФНС России от 07.06.2018 № СА-4-7/11051@ «По вопросу установления налоговыми органами действительных налоговых обязательств налогоплательщиков в ходе выездных налоговых проверок». Налоговая служба, разъясняя порядок исправления ошибок в декларации указала, что моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Это позиция корреспондируется и с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988 по делу № А41-17865/2016 по заявлению ООО «ФК Пульс»).

В любом случае – право налогоплательщика должно быть реализовано как в административном, так и в судебном порядке в течение 3 лет с момента фактического возникновения переплаты.

Следовательно, при применении ч. 1 ст. 196 ГК РФ об общем сроке исковой давности, определяемого в соответствии со ст. 200 ГК РФ — со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права, для налоговых правоотношений следует учитывать публичный статус налогового органа и формальный состав возникновения налоговых обязанностей, который связан с моментом фактической уплаты или неуплаты обязательного платежа.

ВЫВОДЫ

Во-первых, принимая во внимание, что территориальный орган ФНС России является уполномоченным государственным органом, наделенным властными полномочиями по контролю над начислением и налогов, а также администрированием их уплаты, административный ответчик не мог не знать о факте неуплаты налога в силу принципа публичности исполнения налоговых обязанностей. В этой связи, срок исковой давности в три года, следует применять именно с момента неисполнения налоговой обязанности.

Во-вторых, с точки зрения преследования срок исчисления давности привлечения к налоговой ответственности также исчисляется с момента фактической неуплаты налога в срок, что позволяет выработать последовательный подход к определению момента нарушения налогового обязательства, правовые последствия которых могут иметь как налоговые, так и иные правовые последствия.

Публичные полномочия государства по взысканию с налогоплательщиков обязательных платежей должны быть реализованы в строго определенные сроки. Эти сроки распространяются как на порядок взыскания в порядке НК РФ, так и в порядке Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ). И начало течения сроков должно подчиняться единому правилу, что отвечает принципу однородности подходов к определению момента совершения налогового правонарушения.

Оставить коментарий

Ваш e-mail адрес не опубликован. Исправьте отмеченные поля *